在委托代征模式下，靈工平臺(tái)往往面臨兩個(gè)問題：一是平臺(tái)是否具備合法有效的委托代征資質(zhì)？二是平臺(tái)是否具備合法有效的企業(yè)所得稅稅前列支憑證以確認(rèn)成本？而后者又是以前者為前提和基礎(chǔ)。

今年10月，國(guó)家稅務(wù)總局天津市稅務(wù)局（下稱“天津稅務(wù)局”）在《對(duì)市人大十七屆五次會(huì)議第0406號(hào)建議的答復(fù)》中便指出，平臺(tái)內(nèi)經(jīng)營(yíng)者通過互聯(lián)網(wǎng)平臺(tái)從事生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)且由互聯(lián)網(wǎng)平臺(tái)企業(yè)支付收入的，平臺(tái)內(nèi)經(jīng)營(yíng)者應(yīng)向互聯(lián)網(wǎng)平臺(tái)企業(yè)開具發(fā)票。平臺(tái)內(nèi)經(jīng)營(yíng)者未開具發(fā)票的，互聯(lián)網(wǎng)平臺(tái)企業(yè)對(duì)已發(fā)生實(shí)際業(yè)務(wù)且能夠確保業(yè)務(wù)真實(shí)的，在與主管稅務(wù)機(jī)關(guān)建立委托代征關(guān)系后，可以代平臺(tái)內(nèi)經(jīng)營(yíng)者向互聯(lián)網(wǎng)平臺(tái)企業(yè)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)匯總代開發(fā)票，并將此發(fā)票作為企業(yè)所得稅稅前列支憑證。同時(shí)指出：天津稅務(wù)局與滴滴出行科技有限公司（下稱“滴滴公司”）之間并未建立過委托代征關(guān)系。

簡(jiǎn)言之，若平臺(tái)不具備委托代征資質(zhì)，則無(wú)法代平臺(tái)內(nèi)經(jīng)營(yíng)者向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)匯總代開發(fā)票，也就無(wú)法將前述匯總代開的發(fā)票作為企業(yè)所得稅稅前列支憑證了。

稅務(wù)局部門從最初的看似“默認(rèn)”狀態(tài)，到如今書面“劃清界限”，背后的邏輯其實(shí)是對(duì)委托代征模式的認(rèn)可。但是，即便是有委托代征資質(zhì)，那些自恃能夠確保獲得資質(zhì)的靈工平臺(tái)就有合規(guī)發(fā)票入賬確認(rèn)成本嗎？

在委托代征模式下，靈工人員仍為自然人，而自然人代開發(fā)票問題本身往往難以解決。這實(shí)際上導(dǎo)致靈工平臺(tái)往往將用工需求方的白條入賬風(fēng)險(xiǎn)，轉(zhuǎn)嫁給自身承擔(dān)。即便是有委托代征資質(zhì)，其白條入賬的隱患也依然存在。

 對(duì)此，我們從“白條入賬”的法律規(guī)制入手，深入分析靈工平臺(tái)委托代征模式下的“白條入賬”風(fēng)險(xiǎn)（包括穿透至上游用工需求方的風(fēng)險(xiǎn)），幫助靈工平臺(tái)及用工需求方更好地評(píng)估風(fēng)險(xiǎn)，以做好應(yīng)對(duì)方案。

靈工平臺(tái)興起之初，便是打著解決用工需求方“白條入賬”問題這個(gè)痛點(diǎn)對(duì)外宣傳推廣，今天看，是當(dāng)初親手給自己埋下了隱雷。

主要原因便在于委托代征模式下，靈工人員仍為自然人，自然人開票的問題若未解決，靈工平臺(tái)也就只是將上游用工需求方的用工成本轉(zhuǎn)嫁到了自身。其具體面臨的風(fēng)險(xiǎn)，主要涵蓋以下幾種情形：

一、“白條入賬”的法律規(guī)制

何為“白條”？其實(shí)，白條是財(cái)務(wù)上的俗稱，并無(wú)規(guī)范釋義，一般是指不符合規(guī)范的單據(jù)憑證。在靈活用工行業(yè)，常見的白條包括向靈工人員支付服務(wù)費(fèi)的銀行流水憑證、稅務(wù)局開具的靈工人員完稅憑證等。

針對(duì)白條入賬，目前主要受限于《企業(yè)所得稅稅前扣除憑證管理辦法》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2018年第28號(hào)，下稱“《管理辦法》”）的規(guī)制。    

從上圖可知，《管理規(guī)范》針對(duì)稅前扣除憑證類型及扣除規(guī)范作出了具體規(guī)定，并明確企業(yè)非法取得、虛開、填寫不規(guī)范等不符合規(guī)定的發(fā)票，以及取得不符合國(guó)家法律、法規(guī)等相關(guān)規(guī)定的其他外部憑證，均不得作為稅前扣除憑證。這基本就為“白條入賬”關(guān)上了大門。

針對(duì)平臺(tái)經(jīng)濟(jì)的“白條入賬”現(xiàn)象，國(guó)家稅務(wù)總局也釋放了明確信號(hào)：不贊同平臺(tái)企業(yè)所有經(jīng)營(yíng)活動(dòng)均使用內(nèi)部憑證列支成本費(fèi)用，特別是增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目。其認(rèn)為該行為不僅會(huì)在企業(yè)所得稅征管上造成平臺(tái)企業(yè)與非平臺(tái)企業(yè)之間的差異，不利于營(yíng)造公平競(jìng)爭(zhēng)的市場(chǎng)環(huán)境；亦不利于增值稅發(fā)票的規(guī)范管理，破壞了增值稅抵扣鏈條的完整性，易引發(fā)偷漏稅風(fēng)險(xiǎn)。

由此看來，各級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)于平臺(tái)白條入賬行為并不認(rèn)可，白條入賬行為本來亦帶來不少稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

二、靈工平臺(tái)委托代征模式下“白條入賬”的四類風(fēng)險(xiǎn)

1、有委托代征資質(zhì)，無(wú)發(fā)票入賬

這是靈工平臺(tái)最常遇到的問題，即自身已經(jīng)擁有委托代征資質(zhì)，有權(quán)代征靈工人員稅款；但就支付給靈工人員的服務(wù)費(fèi)而言，卻常常因?yàn)殪`工人員數(shù)量龐大、自然人代開發(fā)票過程繁瑣及稅源地掌控嚴(yán)格等原因，而無(wú)法獲得自然人開具的增值稅發(fā)票入賬，而往往采用銀行流水憑證、自然人個(gè)人所得稅完稅憑證等入賬。

首先需要明確的是，靈工平臺(tái)將承接自用工需求方的業(yè)務(wù)轉(zhuǎn)包至靈工人員，其發(fā)生的向靈工人員的支出項(xiàng)目，顯然是屬于增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目。而靈工平臺(tái)的白條入賬行為，則明顯違反了《管理規(guī)范》的規(guī)定：

(1) 僅在靈工人員構(gòu)成從事小額零星經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)的個(gè)人時(shí)，靈工平臺(tái)支出可以稅務(wù)機(jī)關(guān)代開的發(fā)票或收款憑證及內(nèi)部憑證作為稅前扣除憑證，否則應(yīng)當(dāng)以發(fā)票作為稅前扣除憑證。

根據(jù)《管理規(guī)范》，若靈工人員已辦理稅務(wù)登記的，靈工平臺(tái)只能以發(fā)票作為稅前扣除憑證，因此，若想以白條入賬，只能往靈工人員構(gòu)成“小額零星經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)的個(gè)人”上靠。

而小額零星經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)的判斷標(biāo)準(zhǔn)在于其從事應(yīng)稅項(xiàng)目經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)的銷售額未超過增值稅起征點(diǎn)。根據(jù)《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅[2016]36號(hào)）的規(guī)定，按期納稅的，增值稅起征點(diǎn)為月銷售額5000-20000元（含本數(shù)）；按次納稅的，為每次（日）銷售額300-500元（含本數(shù)）。而按次納稅和按期納稅，系以是否辦理稅務(wù)登記或者臨時(shí)稅務(wù)登記作為劃分標(biāo)準(zhǔn)，即該情形下，增值稅起征點(diǎn)應(yīng)按照每次（日）銷售額300-500元（含本數(shù)）為依據(jù)。顯然，這一起征點(diǎn)是輕易可以超過的，對(duì)靈工平臺(tái)而言無(wú)法適用。

(2) 即使靈工人員構(gòu)成小額零星經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)的個(gè)人，其合法的稅前扣除憑證也只包括稅務(wù)機(jī)關(guān)代開發(fā)票或收款憑證及內(nèi)部憑證三類。像稅務(wù)機(jī)關(guān)出具的靈工人員個(gè)人所得稅完稅憑證，并不屬于前述范圍之內(nèi)，故而亦不合規(guī)。

2、無(wú)委托代征資質(zhì)，有發(fā)票入賬

這即為類“滴滴”靈工平臺(tái)面臨的尷尬局面，而這常常出現(xiàn)于稅源地委托代征政策收緊、主管稅務(wù)籍貫不再新簽或續(xù)簽委托代征協(xié)議之時(shí)。但業(yè)務(wù)總歸要繼續(xù)開展，靈工平臺(tái)只能硬著頭皮上。

此時(shí)，靈工平臺(tái)將面臨兩大風(fēng)險(xiǎn)：

(1) 無(wú)委托代征資質(zhì)而代征靈工人員的個(gè)人所得稅、增值稅等稅收，存在由此引起靈工人員爭(zhēng)議或法律糾紛的法律風(fēng)險(xiǎn)。根據(jù)《委托代征管理辦法》的規(guī)定，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)與代征人簽訂《委托代征協(xié)議書》，明確委托代征相關(guān)事宜。代征人違規(guī)多征稅款的，由稅務(wù)機(jī)關(guān)承擔(dān)相應(yīng)的法律責(zé)任，并責(zé)令代征人立即退還，稅款已入庫(kù)的，由稅務(wù)機(jī)關(guān)按規(guī)定辦理退庫(kù)手續(xù)；代征人違規(guī)多征稅款致使納稅人合法權(quán)益受到損失的，由稅務(wù)機(jī)關(guān)賠償，稅務(wù)機(jī)關(guān)擁有事后向代征人追償?shù)臋?quán)利。靈工平臺(tái)無(wú)委托代征資質(zhì)而違規(guī)代征稅款，顯然已違反《委托代征管理辦法》的規(guī)定。

(2) 靈工平臺(tái)代靈工人員開具的發(fā)票不合規(guī)，無(wú)法作為企業(yè)所得稅稅前扣除憑證。根據(jù)《委托代征管理辦法》規(guī)定，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以與代征人簽訂代開發(fā)票書面協(xié)議并委托代征人代開普通發(fā)票，而這一般而言屬于委托代征協(xié)議的配套協(xié)議，因而若未簽委托代征協(xié)議，代開發(fā)票協(xié)議一般也就不會(huì)簽。此時(shí)靈工平臺(tái)開具的發(fā)票，則被落入《管理規(guī)范》中提到的“不合規(guī)發(fā)票”，亦無(wú)法作為稅前扣除憑證。

3、無(wú)委托代征資質(zhì)，無(wú)發(fā)票入賬

這一情形則集合了前面兩大情形的風(fēng)險(xiǎn)，即：

(1) 無(wú)委托代征資質(zhì)而代征靈工人員的個(gè)人所得稅、增值稅等稅收，存在由此引起靈工人員爭(zhēng)議或法律糾紛的法律風(fēng)險(xiǎn)；

(2) 其“白條入賬”行為不符合《管理規(guī)范》規(guī)定，無(wú)法進(jìn)行企業(yè)所得稅稅前扣除。

可謂是兩邊不靠，吃力不討好。

4、有委托代征資質(zhì)+有發(fā)票入賬=萬(wàn)事大吉？

由上文可知，無(wú)論是靈工平臺(tái)有牌照、無(wú)發(fā)票，無(wú)牌照，有發(fā)票，還是無(wú)牌照、無(wú)發(fā)票，都面臨著相關(guān)風(fēng)險(xiǎn)。那么是否靈工平臺(tái)有委托代征資質(zhì)、也有發(fā)票入賬，就萬(wàn)事大吉了？

答案顯然是否定的。

即使靈工平臺(tái)有牌照、有發(fā)票，也需要當(dāng)心發(fā)票本身的合規(guī)性問題：

(1) 一方面，在委托代征模式下，靈工人員屬于自然人，如果其本身從事的業(yè)務(wù)落入到《個(gè)人所得稅法實(shí)施條例》列出的“勞務(wù)報(bào)酬所得”所適用的正列舉項(xiàng)范圍內(nèi)，其所得應(yīng)被認(rèn)定為勞務(wù)報(bào)酬所得適用個(gè)人所得稅代扣代繳，靈工平臺(tái)按照經(jīng)營(yíng)所得為自然人代開發(fā)票，自然不合規(guī)（具體詳見本團(tuán)隊(duì)撰寫的《如何辨別個(gè)人經(jīng)營(yíng)所得與勞務(wù)報(bào)酬所得》）；

(2) 另一方面，若靈工平臺(tái)未坐實(shí)業(yè)務(wù)真實(shí)性，不僅其向上游用工需求方開具的發(fā)票涉嫌虛開，其代靈工人員向自己開具的發(fā)票亦涉及虛開。

而一旦發(fā)生上述情形，靈工平臺(tái)取得的發(fā)票將落入《管理規(guī)范》提及的不合規(guī)發(fā)票，其企業(yè)所得稅也無(wú)法據(jù)此作稅前列支，可謂是賠了夫人又折兵。

三、風(fēng)險(xiǎn)穿透，誰(shuí)來背鍋？

當(dāng)靈工平臺(tái)出現(xiàn)委托代征資質(zhì)及發(fā)票問題時(shí)，除了靈工平臺(tái)自身會(huì)面臨相關(guān)風(fēng)險(xiǎn)外，其上游用工需求方也很難明哲保身，因?yàn)轱L(fēng)險(xiǎn)往往是穿透的。一張“稅務(wù)協(xié)查函”一發(fā)，用工需求方也得“抖三抖”。

用工需求方主要面臨的風(fēng)險(xiǎn)有：

1、靈活用工成本激增。若靈工平臺(tái)白條無(wú)法入賬，其企業(yè)所得稅的稅務(wù)成本上升，其自身盈利空間降低。為了生存，靈工平臺(tái)不得不提升服務(wù)費(fèi)價(jià)格，而這最終是由用工需求方承擔(dān)，其靈活用工成本直線上升。此時(shí)，用工需求方若無(wú)其他靈工平臺(tái)充當(dāng)“接盤俠”，也只能順從接受。

2、發(fā)票本身合規(guī)性存疑導(dǎo)致稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。在發(fā)票定性錯(cuò)誤甚至涉嫌虛開的情況下，用工需求方作為業(yè)務(wù)鏈條中的一環(huán)，其自靈工平臺(tái)處取得的用于抵扣的增值稅專用發(fā)票也會(huì)存在問題。除增值稅稅賦成本增加外，也將面臨虛開增值稅發(fā)票、偷漏稅等稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。如被認(rèn)定屬實(shí)，也只能“吃癟”。

四、結(jié)語(yǔ)

靈工平臺(tái)委托代征模式下，白條入賬行為不可取。其與個(gè)體戶模式不同，在個(gè)體戶模式下，靈工人員是以其成立的個(gè)體工商戶名義承接業(yè)務(wù)，其天然地構(gòu)成稅法層面的商事主體及納稅人，能夠依法獨(dú)立地對(duì)外開具發(fā)票，其所得也被天然地歸入“經(jīng)營(yíng)所得”之列。

無(wú)論靈工平臺(tái)是有委托代征資質(zhì)、無(wú)發(fā)票入賬，還是無(wú)委托代征資質(zhì)、有發(fā)票入賬，抑或是無(wú)委托代征紙質(zhì)、無(wú)發(fā)票入賬，都將面臨因取得不合規(guī)發(fā)票而無(wú)法作為企業(yè)所得稅稅前扣除憑證，從而無(wú)法進(jìn)行列支成本的問題。特別地，針對(duì)靈工平臺(tái)無(wú)委托代征資質(zhì)的情形，還將額外面臨因違法多征稅款而可能產(chǎn)生的稅務(wù)爭(zhēng)議。

甚至靈工平臺(tái)有委托代征資質(zhì)、有發(fā)票入賬，也面臨著發(fā)票定性錯(cuò)誤、業(yè)務(wù)不真實(shí)虛開發(fā)票等問題。

而靈工平臺(tái)一旦產(chǎn)生風(fēng)險(xiǎn)，最終也會(huì)穿透至用工需求方。而用工需求方一旦利益受損，與該靈工平臺(tái)的合作之路也就斷了。

因此，選中賽道很重要。靈工平臺(tái)應(yīng)當(dāng)在坐實(shí)靈活用工業(yè)務(wù)、確保業(yè)務(wù)真實(shí)性的同時(shí)，謹(jǐn)慎評(píng)估委托代征模式下白條入賬的風(fēng)險(xiǎn)，適時(shí)靈活切換靈活用工模式。

畢竟，委托代征“牌照”，救不了“白條入賬”的禍。